Co z inwestycją w obcym lokalu nabytym później na własność?

Nakłady inwestycyjne poniesione na przystosowanie obcego lokalu na własne potrzeby stanowią dla celów podatkowych inwestycję w obcym środku trwałym i podlegają rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne. Sporo kłopotów sprawia podatnikom prawidłowe rozliczenie tych nakładów w sytuacji gdy przed ich zamortyzowaniem dochodzi do zakupu wynajmowanego lokalu.

Co na to przepisy?

Inwestycje w obcych środkach trwałych to wydatki poniesione na ulepszenie środków trwałych będących własnością innych osób, które są wykorzystywane przez podatnika w działalności gospodarczej. Korzystanie z obcych środków trwałych może odbywać się na podstawie umowy najmu. Czas trwania takiej umowy nie zawsze pokrywa się z okresem amortyzacji inwestycji. Dla inwestycji w obcych lokalach okres amortyzacji wynosi 10 lat. Nie zawsze jednak w okresie tym uda się zamortyzować nakłady poniesione na wynajmowany lokal. Przyczyną może być m.in. wykup na własność przedmiotu najmu. Jak w tej sytuacji rozliczyć podatkowo niezamortyzowaną wartość inwestycji?

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) brak w powyższej kwestii stosownych regulacji. W praktyce wykształciły się w tej sprawie dwa poglądy:

1) niezamortyzowaną wartość należy uwzględnić w wartości początkowej nabytego lokalu (środka trwałego),

2) należy kontynuować amortyzację inwestycji i oddzielnie amortyzować nabyty lokal.

Wersja 1 - zwiększenie wartości początkowej

Zwolennicy pierwszego z wymienionych poglądów uznają, że odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcym środku trwałym mogą być dokonywane i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w okresie wykorzystywania środka trwałego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością. Koszt podatkowy mogą zatem stanowić odpisy naliczone od następnego miesiąca po miesiącu, w którym inwestycję w obcym lokalu przyjęto do użytkowania, do miesiąca zakończenia umowy najmu.

Zakończenie umowy najmu lokalu i jego zakup oznacza, że nie mamy do czynienia z obcym środkiem, lecz własnym składnikiem majątku. W związku z nabyciem i przyjęciem lokalu do użytkowania konieczne jest ustalenie jego wartości początkowej.

Za wartość początkową środka trwałego w razie nabycia go w drodze kupna uważa się cenę jego nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop). Cenę tę stanowi kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności m.in. o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji.

Oznacza to, że wartość początkową środka trwałego powiększają wydatki związane z zakupem naliczone do dnia jego przekazania do używania. Podany katalog takich kosztów jest przykładowy, o czym świadczy zwrot „w szczególności”. Można więc do nich zaliczyć również inne wydatki. W przypadku nabycia na własność wynajmowanego lokalu koszt taki będzie stanowiła niezamortyzowana wartość inwestycji w obcym obiekcie, tj. suma nakładów poniesionych na adaptację lokalu przed jego nabyciem pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Stanowisko, że niezamortyzowana wartość inwestycji w obcym obiekcie powinna być uwzględniona w wartości początkowej środka trwałego znajduje również aprobatę organów podatkowych. Pogląd taki prezentuje m.in. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łańcucie w postanowieniu z dnia 1 lutego 2006 r., nr U.S.IA/1/415/1-IP/2006, U.S.IA/1/415/2-IP/2006.

Wersja 2 - kontynuacja amortyzacji

Nie brak również argumentów za przyjęciem stanowiska, że należy kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym.

W sytuacji gdy dochodzi do rozwiązania umowy najmu lokalu na skutek jego zakupu nie mamy do czynienia z zaprzestaniem wykorzystywania inwestycji na potrzeby prowadzonej działalności. Są zatem podstawy do dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wydatków na adaptację poniesionych na ten lokal przed jego nabyciem. Tym bardziej, że przepisy nie stanowią o potrzebie zaprzestania dokonywania odpisów w opisywanym przypadku.

Rozwiązanie to jest korzystne dla podatników, gdyż pozwala na szybsze rozliczenie nakładów inwestycyjnych. Jak zostało bowiem wspomniane wcześniej dla inwestycji w obcych lokalach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o pdof i art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop). Natomiast przyjęcie dla lokalu użytkowego stawki z Wyrazu rocznych stawek amortyzacyjnych (2,5%) oznacza, że okres jego amortyzacji wynosi 40 lat.

Stanowisko powyższe podziela Mini­sterstwo Finansów w piśmie z dnia 24 czer­wca 2006 r., nr DD/PB3-1781-MD-155/06. Jego zdaniem po nabyciu środka trwałego na własność można kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym. Natomiast osobno należy amortyzować nabyty środek trwały, w którym dokonano inwestycji. Do stanowiska tego przychyla się również Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie w postanowieniu z dnia 31 sierpnia 2006 r., nr US.II/PDF/415/78/2006.

Przyjęcie powyższego oznacza, że:

• wydatek na nabycie wynajmowanego lokalu użytkowego należy amortyzować wg stawki 2,5%, czyli przez okres 40 lat,
   
• inwestycję w obcym środku trwałym (tj. nakłady na ulepszenie ww. lokalu, poniesione przez jego nabyciem) można amortyzować wg stawki 10% czyli przez 10 lat.

Należy podkreślić, że ww. rozwiązania nie wynikają z przepisów. Z uwagi na fakt, że stanowisko Ministerstwa Finansów nie stanowi interpretacji urzędowej bezpieczniejsze jest zastosowanie się do rozwiązania, które zakłada, że o niezamortyzowaną wartość inwestycji należy powiększyć wartość początkową nabytego lokalu.

Ulepszenie w cenie nabycia lokalu

Wyżej zaprezentowane rozwiązania mają zastosowanie pod warunkiem, że wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych na lokal przed zakupem nie została uwzględniona w cenie jego nabycia. Jeżeli bowiem wartość tych nakładów zostanie uwzględniona w cenie zakupu lokalu to wówczas stanowi część jego wartości początkowej. Stąd też wartość niezamortyzowanej inwestycji nie może dodatkowo powiększać wartości początkowej nabytego środka trwałego (wersja 1) ani być dalej amortyzowana jako inwestycja w obcym środku trwałym (wersja 2). Doszłoby bowiem do dwukrotnej jej amortyzacji.

Źródło: