Z sygnałów nadsyłanych przez Czytelników do naszej redakcji wynika, że mają wątpliwości dotyczące zasad stosowania tzw. kasowej metody potrącalności kosztów. W wielu przypadkach urzędy skarbowe odmawiają podatnikom ewidencjonującym koszty według ww. metody prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur, które nie zostały faktycznie zapłacone. Przyjrzyjmy się zatem, czy rzeczywiście w tej sytuacji istotny jest moment zapłaty.
Czym jest koszt podatkowy?
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych dla celów podatkowych jako podstawę opodatkowania ustalają dochód. Dochód z tego źródła stanowi przychód osiągnięty z tej działalności pomniejszony o koszty związane z jego uzyskaniem. Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższego wynika, że dany wydatek jest kosztem podatkowym, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:
- jego poniesienie ma na celu osiągnięcie przychodu,
- nie może się on znajdować wśród kosztów wymienionych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Potrącalność kosztów
Dla prawidłowego ustalenia dochodu istotne jest nie tylko zakwalifikowanie określonego wydatku do kosztów podatkowych. Ważny jest również moment, w którym zostanie on uznany za koszt uzyskania przychodów.
Ustawa o pdof stanowi, iż koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jest to tzw. metoda kasowa. Możliwość stosowania tej metody mają podatnicy prowadzący podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mają obowiązek stosować tzw. metodę memoriałową. Polega ona na tym, że koszty uzyskania przychodów są potrącane w tym roku podatkowym, którego dotyczą. Z metody tej mogą korzystać również podatnicy prowadzący podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Pod warunkiem jednak, że stale w każdym roku podatkowym księgę prowadzą w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.
Jak stosować metodę kasową?
Jak już wyżej wspomniano metodę kasową mogą stosować wyłącznie podatnicy prowadzący podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Przy tej metodzie nie ma znaczenia okres, którego koszt dotyczy, lecz okres, w którym został on poniesiony. Tym samym dla zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych danego roku podatkowego nie ma znaczenia, że wiąże się on z przychodami innego roku, istotny jest bowiem moment, w którym koszt został poniesiony. Warto jednocześnie zauważyć, że bez względu na przyjętą metodę potrącalności kosztów zakup towarów i materiałów podstawowych ewidencjonuje się w podatkowej księdze niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.
W ustawie o pdof nie znajdziemy definicji "kosztu poniesionego". Jak zatem należy interpretować to pojęcie? W praktyce występują dwa stanowiska. Pierwsze z nich zawęża "koszty poniesione" do wydatków faktycznie zapłaconych. Tym samym zgodnie z tym stanowiskiem wydatek można zaliczyć do kosztów podatkowych w momencie dokonania zapłaty. Z poglądem takim można się nieraz spotkać w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach organów podatkowych. Np. w piśmie Urzędu Skarbowego w Tarnowskich Górach z dnia 15 marca 2005 r., nr PDI/005-4/415/2/2005 czytamy: "(...) Kosztem podatkowym jest więc koszt poniesiony. Językowa wykładania pojęcia "poniesiony" wskazuje na czas dokonany. A zatem chodzi tu o taki stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w sensie ewidencyjnym, ale w znaczeniu realnym np. poniesiono wydatek. (...) Reasumując, sposób ujmowania wydatków poniesionych przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zdeterminowany jest sposobem, w jaki jest ona prowadzona. W związku z przyjęciem przez Panią metody kasowej wydatek w postaci opłaty za czynsz czy usług telekomunikacyjnych powinna Pani zaksięgować w momencie jego faktycznego poniesienia, tj. z chwilą dokonania zapłaty. (...)"
Istnieje również pogląd, że dla zakwalifikowania danego wydatku do kosztu podatkowego istotny jest moment powstania zobowiązania po stronie podatnika. Tym samym z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego to zobowiązanie, podatnik może obciążyć koszty podatkowe. Zdaniem zwolenników takiego stanowiska, kosztu nie można utożsamiać z faktycznym dokonaniem zapłaty. Koszt jest bowiem pojęciem szerszym i nie zawsze wiąże się z poniesieniem wydatku. Stanowisko takie zaprezentowało również Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską 4735 z dnia 20 października 2003 r. Czytamy w niej, że: "(...) Ewidencja pozostałych kosztów (poza zakupem materiałów podstawowych i towarów handlowych) w księdze przychodów i rozchodów następuje w dniu, w którym podatnik wszedł w posiadanie dowodu stwierdzającego zdarzenie gospodarcze, będącego podstawą zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, np. faktura za paliwo, energię elektryczną itp. Bez znaczenia pozostaje fakt, w jakiej formie następuje zapłata zobowiązań wynikających z tego dowodu księgowego (raty, kompensata, odroczony termin płatności) (...)".
Także naszym zdaniem, przy metodzie kasowej nie należy zawężać poniesienia kosztu wyłącznie do dokonania zapłaty. Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podstawę dokonywania zapisów w księdze stanowią m.in. faktury i rachunki. W momencie otrzymania faktury (rachunku) podatnik zostaje obciążony określoną kwotą, co oznacza poniesienie kosztu. Zatem może ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bez względu na to czy ją ureguluje czy nie. Ponadto przypadki, kiedy o zaliczeniu określonego wydatku do kosztów podatkowych decyduje jego faktyczna zapłata zostały przez ustawodawcę wyraźnie określone w ustawie o pdof (np. odsetki).
Przykład
Przedsiębiorca prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów ewidencjonuje koszty przy zastosowaniu metody kasowej. Fakturę za usługi telefoniczne wystawioną 10 lutego 2006 r. otrzymał 20 lutego. Faktura obejmowała koszty rozmów telefonicznych przeprowadzonych w styczniu oraz abonament za luty. Termin płatności określono na 28 lutego 2006 r. Zobowiązanie wynikające z faktury podatnik opłacił 3 marca 2006 r. Fakturę zaewidencjonuje w kosztach w dacie jej otrzymania, tj. 20 lutego 2006 r.
Podstawa prawna: art. 22 ust. 1, 4-6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).
Gazeta Podatkowa Nr 224 z dnia 2006-03-02
