Środki te powinny być gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, natomiast ich wydatkowanie do wysokości kwot na tych rachunkach. Wykorzystanie środków finansowych otrzymywanych w ramach bezzwrotnej pomocy zagranicznej musi być zgodne z celami określonymi w umowie o dofinansowanie projektu oraz z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawnymi. W przypadku korzystania ze środków funduszy strukturalnych bardzo istotne jest ich rozliczenie.
Zgodnie z zaleceniami Unii Europejskiej jednostki korzystające ze środków finansowych otrzymywanych z funduszy strukturalnych zobowiązane są do prowadzenia ksiąg projektu. Odrębna, prawidłowo zorganizowana księgowość jest gwarancją rzetelnego i terminowego rozliczenia wydatków kwalifikowanych. W tym celu do polityki rachunkowości należy wprowadzić opis przyjętych zasad dotyczących ewidencji oraz rozliczania i prezentacji środków unijnych.
Zmiany należy także dokonać w zakładowym planie kont jednostki otrzymującej środki strukturalne Unii Europejskiej. Przede wszystkim należy wprowadzić dodatkowe konta księgowe: syntetyczne, analityczne w celu oddzielnego grupowania m.in. środków z funduszy strukturalnych (na odrębnym rachunku bankowym) oraz wydatków z nich finansowanych.
Zasady amortyzacji
Zakupiony składnik majątku zostanie zaliczony do środków trwałych, jeżeli w dniu przyjęcia do użytkowania będzie spełniał warunki dla środków trwałych określone w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.) i podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych (na koncie syntetycznym 01 „Środki trwałe” oraz w ewidencji analitycznej prowadzonej do tego konta) w wartości początkowej. Wartość początkową środka trwałego stanowi cena nabycia lub koszt wytworzenia zdefiniowane w art. 28 ust. 8 powyższej ustawy.
Obejmują one ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia do dnia przyjęcia do używania, w tym również niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy. Przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych wprowadzają ogólne zasady dokonywania amortyzacji. Zgodnie z art. 16j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz.654) okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zakupu środków trwałych wynosi: dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 klasyfikacji: 24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł, 36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł, 60 miesięcy - w pozostałych przypadkach; dla środków transportu, w tym samochodów osobowych -30 miesięcy.
Ponadto zgodnie z tym przepisem podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych środków trwałych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę wartość wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji księgując odpisy amortyzacyjne w koszty działalności operacyjnej zapisem: Strona ,,winien’’ konto 400 „Koszty według rodzajów” w analityce amortyzacja, strona ,,ma’’ konto 070 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych”. Równolegle do odpisów umorzeniowych zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych kwoty dotacji: strona ,,winien’’ konta 840 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”, strona ,,ma’’ konta 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.
Dotacja zmniejszy odpis
Natomiast z treści art. 16 ust. 1 pkt. 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Z powyższego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej ich części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Także dotacja unijna otrzymana przez wnioskodawcę z funduszy strukturalnych będzie stanowić jedną z form zwrotu.
Jeśli dofinansowanie dotyczy części wartości początkowej zakupionego środka trwałego to z kwoty miesięcznego odpisu należy ująć jako nie stanowiące koszty uzyskania przychodów taką jego część, która będzie odpowiadała kwotowo otrzymanej pomocy. Ta część odpisu amortyzacyjnego nie powinna być uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów. Amortyzacji nie koryguje się wstecz, lecz w momencie rzeczywistego otrzymania dotacji.
Potwierdzeniem jest interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 sierpnia 2008 r. (nr ITPB3/423-349/08/AM) stwierdzająca, że ,,zwrot wcześniej poniesionych wydatków, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, będzie skutkował - w miesiącu otrzymania dofinansowania - zmniejszeniem bieżących kosztów podatkowych o kwotę naliczonych (za cały okres od rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania) odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego. Natomiast od miesiąca, w którym otrzymano dofinansowanie, kosztem uzyskania przychodów nie będzie kwota odpisów amortyzacyjnych ustalona w proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego’’.
Dotacja w praktyce
Posłużmy się przykładem: jednostka nabyła w lutym 2009 r. środek trwały o wartości netto 240 tys. zł. Od marca 2009 r. rozpoczęła amortyzowanie środka trwałego według metody liniowej stawką 20 proc. W maju 2009 otrzymała dotację unijną w wysokości 120 tys. zł. Zatem należy dokonać następującego rozliczenia: amortyzacja od marca do maja: 240 tys. zł x 20 proc. : 12 miesięcy = 4 tys. zł x 3 miesiące = 12 tys. zł, udział dotacji w wartości początkowej: 120 tys. zł : 240 tys. zł x 100 proc. = 50 proc. Zatem 50 proc. odpisów amortyzacyjnych będzie wyłączonych z kosztów podatkowych. Miesięczny odpis zaliczany do kosztów podatkowych od czerwca 2009 r. wyniesie 2 tys. zł. Z kosztów w maju 2009 r. należy wyłączyć 3 x 2 tys. zł = 6 tys. zł. Art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości stanowi, iż środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie zakupu środków trwałych zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów, które obejmują środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszów) własnych.
Jeśli po oddaniu środka trwałego do używania i rozpoczęciu jego amortyzacji jednostka otrzymała na rachunek bankowy środki pieniężne to powinna jednorazowo zaliczyć je do pozostałych przychodów operacyjnych kwotę odpowiadającą odpisom amortyzacyjnym dokonanym do dnia otrzymania dofinansowania. W momencie wpływu środków unijnych na rachunek bankowy jednostka powinna zaewidencjonować operację następująco: Wn konto „Rachunek bieżący” odpowiednio w analityce Rachunek funduszy strukturalnych UE, Ma konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” odpowiednio w analityce: Fundusze strukturalne UE.
Ujęcie dotacji w bilansie wykazać należy w poz. B.IV.2 pasywów bilansu jako „Inne rozliczenia międzyokresowe przychodów, przy czym dotacje wykazuje się w bilansie w wartości netto, co oznacza, iż kwoty otrzymane pomniejsza się o odpisy dokonane równolegle do amortyzacji. W rachunku zysków i strat należy wykazać jako pozostałe przychody operacyjne w poz. D.II jako dotacje z funduszy unijnych.
Reasumując, do czasu otrzymania dotacji jednostka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne naliczone od wartości początkowej środka trwałego. Natomiast w momencie otrzymania dotacji, która pokryje część poniesionych z tego tytułu wydatków podatnik traci możliwość uwzględniania w rachunku podatkowym pełnej kwoty tak ustalonych odpisów. Jednostka powinna wówczas wydzielić taką ich część, która jest naliczona od tej części wartości początkowej środka trwałego, która nie została zwrócona w formie dotacji i jedynie ta kwota może zostać zaliczona do kosztów.
Aneta Marciniak
Samodzielna księgowa w Morison Finansista Finlex, zajmowała się m.in. audytem środków unijnych.
Źródło:
