Zakres produktów uznawanych za wyroby akcyzowe zharmonizowane?
W ostatnim czasie nasiliły się opinie, że zakres produktów uznawanych przez polskie przepisy za wyroby akcyzowe zharmonizowane jest niezgodny z przepisami wspólnotowymi. Taki stan rodzi wiele wątpliwości i problemów praktycznych. W jakim zakresie katalog wyrobów zharmonizowanych określony przez polskie przepisy jest niezgodny z regulacjami wspólnotowymi? Czy wyrobem akcyzowym jest każdy produkt, do którego produkcji użyto alkoholu? Jak z punktu widzenia podatku akcyzowego traktować domieszki, dodatki do paliw silnikowych? Proszę o wyjaśnienie.
Produkty uznawane za wyroby akcyzowe zharmonizowane określone są wyłącznie w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. Zdefiniowanie zakresu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ma bardzo istotne znaczenie. Zakwalifikowanie bowiem danego produktu do grupy wyrobów zharmonizowanych powoduje, że zastosowanie do niego mają wspólnotowe regulacje dotyczące nadzoru nad produkcją oraz przemieszczaniem (m.in. obowiązek produkcji wyłącznie w składzie podatkowym).
Zakres wyrobów zharmonizowanych określony przez polskie przepisy może jednak budzić wątpliwości z dwóch powodów. Po pierwsze, zakres ten nie zawsze jest zgodny z przepisami wspólnotowymi, po drugie - interpretacja przepisów określających zakres wyrobów zharmonizowanych budzi wątpliwości również na gruncie prawa wspólnotowego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zakres wyrobów zharmonizowanych określony przez polskie przepisy nie objął niektórych wyrobów energetycznych podlegających wspólnotowemu systemowi podatku akcyzowego. Przykładowo, ustawodawca polski nie zaliczył do wyrobów akcyzowych węgla. Podkreślenia wymaga jednak fakt, że Polska uzyskała w tym zakresie okresy przejściowe na dostosowanie krajowych regulacji do wymogów unijnych. Nie można zatem mówić o naruszeniu przez Polskę przepisów wspólnotowych.
Z drugiej jednak strony zakres pozostałych wyrobów ropopochodnych uznawanych w Polsce za wyroby zharmonizowane został określony zbyt szeroko. Zgodnie z treścią załącznika nr 2 do ustawy do wyrobów zharmonizowanych zaliczony został cały szereg wyrobów ropopochodnych. Natomiast stosownie do regulacji wspólnotowych tego samego rodzaju wyroby ropopochodne traktowane są jako wyroby akcyzowe, wyłącznie jeżeli są wykorzystywane w celach opałowych lub napędowych. Z powyższego wynika, że przepisy o podatku akcyzowym nie powinny więc mieć zastosowania do wyrobów, które są wykorzystywane w celach innych niż napędowe lub opałowe. Stanowisko takie wprost potwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości, m.in. w orzeczeniu C-437/01. W orzeczeniu tym Trybunał w sposób jednoznaczny potwierdził, że oleje smarowe nie mogą podlegać opodatkowaniu akcyzą ani innymi podatkami o podobnym charakterze w sytuacji, gdy są przeznaczone do celów innych niż napędowe lub opałowe, np. do celów smarowych.
Inną kwestią problematyczną jest precyzyjne określenie produktów uznawanych za dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Wprawdzie tego rodzaju wyroby nie zostały uznane przez polskiego ustawodawcę za wyroby zharmonizowane (nie zostały one wymienione w załączniku nr 2 do ustawy), ale klasyfikacja danego produktu jako dodatku lub domieszki do paliwa powoduje, że podlega on opodatkowaniu akcyzą według stawek dla paliw silnikowych. Z kolei biorąc pod uwagę fakt, iż szereg produktów (nie tylko ropopochodnych) stosowanych jest jako dodatek lub domieszka do paliw, jednoznaczne określenie statusu niektórych produktów budzi wątpliwości co do obowiązku opodatkowania ich akcyzą (w szczególności jeżeli ten sam produkt jest w praktyce wykorzystywany jako domieszka do paliw lub jako półprodukt przy produkcji wyrobów niezharmonizowanych).
Również jeśli chodzi o napoje alkoholowe - ich zakres wynikający z polskich regulacji budzi wątpliwości. Do napojów alkoholowych zalicza się m.in. alkohol etylowy, który zgodnie z definicją zawartą w art. 72 ustawy obejmuje także wszelkie wyroby inne niż alkohol etylowy sensu stricte, bez względu na klasyfikację staty7styczną, zawierające w swoim składzie alkohol etylowy w ilości przekraczającej 1,2% objętości. Konsekwencją takiego zdefiniowania zakresu alkoholu etylowego jest ryzyko uznania za wyrób akcyzowy każdego produktu, który zawiera w swoim składzie więcej niż 1,2% alkoholu etylowego, nawet jeżeli wyrób taki nie nadaje się do konsumpcji. Przyjęcie literalnej interpretacji art. 72 prowadziłoby do sytuacji, że za wyroby akcyzowe uznawane byłyby m.in. odświeżacze do powietrza i inne produkty chemii gospodarczej. Niemniej, zdaniem autorów, zakres produktów uznawanych za alkohol etylowy powinien być interpretowany z uwzględnieniem celu nałożenia akcyzy na tego rodzaju wyroby, tj. obciążenia konsumpcji napojów alkoholowych. W rezultacie wszystkie inne produkty zawierające w swoim składzie alkohol etylowy, a nieprzeznaczone do konsumpcji jako napój alkoholowy, nie powinny być uznawane za wyrób akcyzowy (np. sosy do sałatek).
Stosunkowo najmniej kontrowersji budzi zakres wyrobów tytoniowych. Wszystkie rodzaje wyrobów tytoniowych zostały bowiem precyzyjnie zdefiniowane w załączniku nr 4 do ustawy. W tym miejscu warto jednak wskazać na wyrok Trybunału z dnia 10 listopada 2005 r. (C-197/04) w sprawie dotyczącej klasyfikacji danego wyrobu tytoniowego jako papierosów (opodatkowanych najwyższą stawką akcyzy) czy też tytoniu do ręcznego przygotowania papierosów (opodatkowanego o wiele niższą stawką akcyzy). Istotne jest, że w orzeczeniu Trybunał jednoznacznie wskazał, że wyroby tytoniowe, które w prosty sposób mogą zostać przekształcone w papierosy (w tym przypadku poprzez włożenie do aluminiowej tuby), powinny być uznane za papierosy i opodatkowane według stawek akcyzy na papierosy. Należy zaznaczyć, że także w Polsce kwestia prawidłowego klasyfikowania poszczególnych wyrobów tytoniowych wywołuje w praktyce wątpliwości, jednakże powyższe orzeczenie powinno je rozwiać.
Postawa prawna: ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29, poz. 257).
Szymon Parulski
Autor jest doradcą podatkowym w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young w Warszawie, autorem książki Akcyza - Komentarz wraz z komentarzem do przepisów wykonawczych, Zakamycze 2005
Elżbieta Lis
Autorka jest konsultantem w Dziale Doradztwa Podatkowego Ernst & Young, Oddział w Katowicach
Źródło:
