Koszty projektu są tym czynnikiem wewnętrznym, na który firma ma znaczący wpływ już we wczesnych fazach planowania - poprzez ustalenie odpowiedniego zakresu projektu, jego jakości i terminu wykonania oraz poprzez właściwy dobór działań składających się na projekt oraz pozyskanie i alokację zasobów niezbędnych do ich wykonania.
Koszty stanowią podstawową informację wykorzystywaną w controllingu projektu, ponieważ występują we wszystkich rodzajach projektów, a ich wysokość jest następstwem planów, decyzji i działań podejmowanych przez interesariuszy projektu. Niezależnie od rodzaju konkretnego projektu, niezbędne jest skalkulowanie planowanej wartości zasobów zużytych w związku z realizacją projektu - czyli zaplanowanie kosztów projektu.
Jak można przeczytać w książce "Rachunkowość zarządcza i controlling projektów" M. Łady i A. Kozarkiewicz (Wydawnictwo C.H. Beck, 2007), z perspektywy wpływu projektów na sytuację finansową przedsiębiorstwa wyróżnić można trzy rodzaje projektów:
- projekty kosztowe - projekty wynikające z wewnętrznych potrzeb działalności przedsiębiorstwa, których wykonanie powoduje bezpośrednio zwiększenie kosztów działalności, a więc ich realizacja jest uwzględniana jako element planów kosztów organizacji,
- projekty przychodowe - projekty realizowane dla zleceniodawców (klientów) zewnętrznych, generują zarówno przychody ze sprzedaży produktów projektu, jak i koszty wykonania projektu, skutki takich projektów muszą być ujęte zarówno w planach przychodów, jak i kosztów działalności,
- projekty inwestycyjne - projekty wewnętrzne realizowane w celu powiększenia aktywów przedsiębiorstwa, czyli takie, w których koszty wykonania są aktywowane i wykazywane jako nakłady inwestycyjne, a produkty projektu po jego zakończeniu stanowią składnik majątku organizacji; te projektu ujmowane są w planach inwestycji.
Jak zatem planować koszty projektu? Najczęściej używa się jednego z poniższych podejść:
- planowanie na zasadzie analogii (inaczej nazywane planowaniem odgórnym) - polega na wykorzystaniu informacji o faktycznych kosztach zbliżonych projektów i skorygowaniu tych wartości w oparciu o różnice występujące między projektami,
- modelowanie parametryczne - zaplanowanie kosztów projektu przy wykorzystaniu stałych parametrów kosztowych określające koszty jednostkowe ustalone dla wybranych istotnych zmiennych charakteryzujących zakres, jakość i termin wykonania projektu,
- planowanie od podstaw - określanie kosztów projektów bez odniesienia do danych rzeczywistych z innych projektów, najczęściej planowanie kosztów poszczególnych działań lub zasobów, a następnie sumowanie ich dla całego projektu,
- modele komputerowe i inne techniki - rozbudowane modele integrujące różne podejścia do planowania poszczególnych elementów kosztowych projektu.
Powyższe podejścia opierają się na założeniu, że osoba planująca koszty projektu posiada już pewne dane liczbowe odnoszące się do innych projektów realizowanych w przeszłości lub w innych dziedzinach. Jest to dopracowanie parametrów różnicujących wielkość kosztów w zależności od warunków realizacji projektu, jego zakresu itp.
Co jednak zrobić, gdy te dane liczbowe nie pasują lub gdy nie ma ich w ogóle? Wtedy trzeba stworzyć je od początku.
Aby nie pominąć żadnego z kosztów, eksperci sugerują podejście do tematu w trzech różnych ujęciach:
- koszty bezpośrednie i pośrednie,
- koszty stałe i zmienne,
- koszty w ujęciu rodzajowym.
Koszty bezpośrednie i pośrednie
Bezpośrednie koszty projektu to pozycje kosztowe odpowiadające wartości zasobów zużywanych w celu wykonania projektu. Do kosztów bezpośrednich zalicza się przede wszystkim:
- wynagrodzenia członków zespołu projektowego,
- materiały i energia zużyta w toku wykonywania projektu,
- usługi obce nabyte dla potrzeb projektu itp.
Koszty bezpośrednie są głównym przedmiotem planowania kosztów projektu. Analizując sposób prezentacji problematyki planowania kosztów w ramach zarządzania projektami można stwierdzić, że planowanie kosztów jest wręcz ograniczane do tej kategorii. Dotyczy to również fazy realizacji - koszty bezpośrednie są stosunkowo łatwe do pomiaru i kontrolowania, gdyż ich ewidencja odbywa się na podstawie dokumentów księgowych jednoznacznie wskazujących związek z projektem, większość metod kontroli kosztów projektu koncentruje się więc na kosztach bezpośrednich.
Problemem, który w znacznym stopniu jest pomijany, jest identyfikacja tzw. kosztów pośrednich. Koszty pośrednie projektu są to takie pozycje kosztowe, które tylko częściowo są związane z projektem - najczęściej są to pozycje kosztów wspólnych projektu i innych segmentów działalności przedsiębiorstwa. Cechą charakteryzującą koszty pośrednie jest brak możliwości ich pomiaru wyłącznie w odniesieniu do projektu.
Do kosztów pośrednich projektów zalicza się:
- koszty funkcjonowania działów wspomagających realizację projektu (np. dział zaopatrzenia, administracja, księgowość),
- koszty wykorzystania infrastruktury majątkowej przedsiębiorstwa wykorzystywanej tylko częściowo na potrzeby projektu itp.
Koszty stałe i zmienne
Drugim układem klasyfikacji kosztów, który stosowany jest dla projektów, jest podział kosztów na stale i zmienne. Koszty danego projektu muszą być dzielone na stałe i zmienne przy dokładnym uwzględnieniu jego specyficznego przebiegu i sposobów pozyskiwania wykorzystywanych zasobów. Unikalność każdego projektu sprawia, że nie można przenosić bezpośrednio dla projektów wszystkich metod opartych analizie kosztów stałych i zmiennych, np. nie można zastosować przybliżonych metod podziału kosztów na stale i zmienne.
Koszty stałe i zmienne projektu mogą być wyodrębniane jedynie w powiązaniu ze sposobem pozyskiwania zasobów zużywanych w związku z realizacją projektu. W fazie planowania zasoby mogą być najogólniej podzielone na: zasoby pozyskiwane i wykorzystywane wyłącznie na potrzeby projektu (koszty zmienne) oraz zasoby będące w dyspozycji przedsiębiorstwa i czasowo przeznaczone do wykorzystania na potrzeby projektu (koszty stałe).
Koszty zmienne są to koszty związane ze zużyciem zasobów, które są pozyskiwane wyłącznie na skutek podjęcia decyzji o uruchomieniu projektu. Aby dany koszt mógł być zakwalifikowany jako zmienny musi być spełniony jeden podstawowy warunek - zasób, z którym związany jest dany koszt, może być elastycznie pozyskiwany, w ilości potrzebnej do wykonania projektu. W skali kosztów całego przedsiębiorstwa jako koszty zmienne mogą zostać zakwalifikowane wyłącznie te pozycje kosztów, których wartość ulegnie zwiększeniu na skutek uruchomienia konkretnego projektu.
Natomiast koszty stale to pozostała część kosztów związanych z projektem, której wysokość ogółem nie ulegnie zmianie, niezależnie od tego, czy dany projekt będzie realizowany czy też nie. Koszty stałe to koszty potencjału, który przedsiębiorstwo utrzymuje - zasobów, którymi trwale dysponuje i wykorzystuje przy realizacji różnych projektów lub innej powtarzalnej działalności. Koszty stałe stanowią więc koszty zasobów będących w ciągłej dyspozycji przedsiębiorstwa, a tylko okresowo przydzielonych do konkretnego projektu. Np. jeżeli wykonawcy zostali zatrudnieni specjalnie do wykonania projektu, to koszt wynagrodzeń jest kosztem zmiennym, jeżeli jednak są osoby te są przesuwane tymczasowo do projektu z innych obszarów działalności to jest to koszt stały.
Koszty rodzajowe
Ostatnim z omawianych szerzej układów klasyfikacji kosztów projektów jest układ rodzajowy. Te koszty są zaklasyfikowane według rodzaju zużytych zasobów. Mogą to być np.:
- amortyzacja,
- zużycie materiałów i energii,
- usługi obce,
- wynagrodzenia i świadczenia na rzecz pracowników,
- podatki i opłaty.
Popularność rodzajowego układu kosztów związana jest z jego powszechnym wykorzystaniem w ewidencji księgowej kosztów. Ewidencja kosztów projektu w układzie rodzajowym sprzyja wykorzystaniu tego ujęcia dla potrzeb kontroli kosztów. Układ rodzajowy jest również dogodny dla potrzeb planowania kosztów, które może być prowadzone odrębnie dla każdego rodzaju zużywanego zasobu, na którego zapotrzebowanie określone zostało we wcześniejszych fazach planowania operacyjnego. Wszystkie te czynniki przyczyniają się do powszechnego zastosowanie klasyfikacji kosztów w układzie rodzajowym dla potrzeb różnych instrumentów rachunkowości zarządczej i controllingu projektów.
Obok wymienionych powyżej klasycznych podziałów kosztów, plany kosztów projektów mogą być sporządzane w wielu innych przekrojach stanowiących modyfikację podstawowych układów lub ujęcia opracowanego specjalnie dla potrzeb konkretnego projektu. W szczególności w sprawozdaniach zarządczych dotyczących projektów, koszty mogą być prezentowane m.in. z podziałem na:
- koszty poszczególnych faz realizacji projektu,
- koszty materiałów zużywanych bezpośrednio na potrzeby projektu oraz koszty działań niezbędnych do jego wykonania,
- koszty projektu obciążające wykonawcę oraz te refundowane przez zleceniodawcę.
Podkreślić należy, że układ prezentacji kosztów konkretnego projektu powinien być podyktowany przede wszystkim potrzebami zarządzania projektem i powinien umożliwiać prowadzenie wszystkich niezbędnych analiz.
Więcej informacji na temat finansowej strony zarządzania projektami znajdziesz w książce "Rachunkowość zarządcza i controlling projektów" M. Łady i A. Kozarkiewicz (Wydawnictwo C.H. Beck, 2007). Aby ją kupić, wejdź do księgarni www.ksiegarnia.beck.pl i wpisz w pole wyszukiwarki tytuł książki. Wykorzystanie, skróty i uzupełnienia za zgodą Wydawcy.
Źródło: Mariusz Ludwiński
