Z VAT czy bez?
Z regulacji tych wynika m.in., że prace wykonane na podstawie umowy zlecenia czy o dzieło zawartej z pracodawcą, z którym pracownik pozostaje w stosunku pracy, nie podlegają VAT. A co ze zleceniami wykonywanymi dla zleceniodawców, którzy nie są pracodawcami. Przepisy regulujące te kwestie są niejednoznaczne. Można je tylko próbować interpretować.Wyrażany jest pogląd, że jeżeli to, co robi zleceniobiorca na rzecz zleceniodawcy, stanowi faktycznie działalność tego ostatniego, i to zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy wobec np. osób trzecich, to takie usługi wykonywane przez zleceniobiorcę nie podlegają VAT. Jeżeli natomiast nie ma odpowiedzialności zleceniodawcy za efekty działania zleceniobiorcy, to wtedy usługi wykonywane przez zleceniobiorcę już są objęte VAT.
Wyjątki
Od 1 maja 2004 wraz w wejściem w życie odpowiednich przepisów nowej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535). Obecnie obowiązuje zasada, że przychody uzyskiwane dzięki osobistej działalności przez osoby fizyczne ze źródeł wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy i w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznawane są za pochodzące z usług podlegających VAT.Od zasady tej jednak przewidziano istotne wyjątki. Zaliczają się do nich zarówno wyłączenia, jak i zwolnienia z podatku. Wyłączenia wynikają z przepisów nowej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Według jej art. 15 ust. 3 pkt 2, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się również czynności na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarło z pracodawcą, z którym pozostaje się w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje się pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje się w stosunku pracy. Oznacza to, że takie umowy nie podlegają VAT.
Trudności interpretacyjne
Nie wszystkie jednak przepisy nowej ustawy dotyczące zwolnienia z VAT umów agencyjnych, umów zlecenia czy umów o dzieło są jednoznaczne. Te skomplikowane unormowania znajdują się w art. 15 ust. 3 pkt 3 nowej ustawy o podatku od towarów i usług. Nie zaliczają one do samodzielnej działalności gospodarczej przychodów z wykonywanej osobiście działalności wymienionej w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wykonujące je osoby są związane ze zlecającym więzami \"tworzącymi stosunek prawny” dotyczący warunków wykonania, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności. Warto zwrócić uwagę, że ten przepis nowej ustawy o podatku od towarów i usług odwołuje się do wspomnianych unormowań ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale jednocześnie wprowadza jeszcze dodatkowe elementy dotyczące: warunków wykonania pracy; wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie danych czynności.Zdarzają się przypadki, w których to, co robi zleceniobiorca na rzecz zleceniodawcy, stanowi faktycznie działalność tego ostatniego. I wówczas to zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy wobec np. osób trzecich. W rezultacie usługi wykonywane przez zleceniobiorcę nie podlegają podatkowi od towarów i usług. Jeżeli natomiast nie ma odpowiedzialności zleceniodawcy za efekty działania zleceniobiorcy, to wtedy usługi wykonywane przez zleceniobiorcę już są objęte VAT.
Powszechnie wyrażany jest pogląd, że jeżeli istnieją więzy prawne, w ramach których zleceniodawca ponosi zwłaszcza odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy - również wobec osób trzecich - to wtedy nie mamy do czynienia z usługami w rozumieniu ustawy. Nie podlegają więc one VAT. W praktyce zdarza się, że uczelnia zaangażuje wykładowcę, z którym nie łączy ją stosunek pracy. Wykładowca prowadzi zajęcia ze studentami, ale za jego działania odpowiada uczelnia. To samo dotyczy członków zarządów czy rad nadzorczych, a więc sytuacji przewidzianych w art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy otrzymują określone ryczałty za udział w tych organach stanowiących osób prawnych. Te ich działania nie są usługami podlegającymi opodatkowaniu.
Gdy zlecisz specjaliście
Zupełnie inaczej jednak będzie, gdy firma zleci specjaliście - osobie fizycznej niebędącej przedsiębiorcą - pomalowanie swoich biur. W takiej sytuacji pełną odpowiedzialność za własne działania ponosi sam zleceniobiorca. Nie istnieją wtedy więzy prawne, w ramach których zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy. Oznacza to, że tego rodzaju usługi wykonywane na zlecenie podlegają VAT.W praktyce powstają zupełnie niespodziewane sytuacje związane z odpowiedzialnością zlecającego za wykonanie określonych czynności przez osobę wykonującą zlecenie lub też z brakiem takiej odpowiedzialności. Może się np. zdarzyć, że firma zajmująca się szkoleniami zaangażuje specjalistę, z którym nie łączy ją stosunek pracy. Specjalista ten wygłosi wykład dla klientów firmy. W takiej sytuacji za jego działania odpowiada firma szkoleniowa. Powstanie więc stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy. Taka umowa zlecenia nie będzie więc podlegała VAT. Jeżeli natomiast ten sam wykładowca zostanie zaangażowany przez tę firmę szkoleniową dla wygłoszenia wykładu wyłącznie dla jej pracowników, to w takim przypadku będzie on już sam odpowiadał za swoje działania. Nie będzie zatem istniała więź prawna przewidująca odpowiedzialność zleceniodawcy za efekty działania zleceniobiorcy. W konsekwencji taka umowa zlecenia będzie podlegała VAT.
Gdy zleceniodawca jest odpowiedzialny
Zdarzają się przypadki, w których to, co robi zleceniobiorca na rzecz zleceniodawcy, stanowi faktycznie działalność tego ostatniego. I wówczas to zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy wobec np. osób trzecich. W rezultacie usługi wykonywane przez zleceniobiorcę nie podlegają podatkowi od towarów i usług. Jeżeli natomiast nie ma odpowiedzialności zleceniodawcy za efekty działania zleceniobiorcy, to wtedy usługi wykonywane przez zleceniobiorcę już są objęte VAT.Niewykluczone, że w pewnych sytuacjach dla celów podatkowych może mieć bardzo istotne znaczenie umowa zawarta między zleceniodawcą a zleceniobiorcą. Dążąc do tego, aby wykonywane przez zleceniobiorcę usługi nie podlegały VAT, należy umowę ukształtować tak, aby ograniczała samodzielność wykonującego. Specjaliści radzą, żeby w takiej umowie zawrzeć klauzule, z których wynikać będzie m.in., że głos decydujący co do sposobu, terminu, czasu, miejsca realizacji zleconej pracy ma zlecający. Z umowy powinno również wynikać, że to zamawiający usługę ponosi ryzyko gospodarcze związane z jej realizacją. Generalnie taka umowa zlecenia czy o dzieło powinna być bardzo zbliżona do umowy o pracę. Jeżeli wymienione elementy zostaną zawarte w umowie, to spełni ona kryteria przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 nowej ustawy o podatku od towarów i usług, a wykonane na je podstawie prace nie powinny podlegać VAT.
Brak przepisów przejściowych
Większość przepisów ustawy o podatku od towarów i usług VAT- w tym również dotyczących umów zlecenia i o dzieło - weszła w życie 1 maja 2004. Jednak w niektórych sytuacjach wykonywanie umowy zlecenia zaczęto jeszcze przed 1 maja 2004 i jest ono kontynuowane po tej dacie. Powstaje więc problem, jakie rozliczenia podatkowe należy stosować w takich przypadkach. Otóż w ustawie o podatku od towarów i usług nie ma przepisów przejściowych regulujących takie sytuacje. Wyrażany jest jednak pogląd, że wszystkie prace, które zostały wykonane i udokumentowane, gdy obowiązywała ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, powinny podlegać jej przepisom. Natomiast to, co zostało wykonane od 1 maja br., będzie już rozliczone według unormowań przewidzianych w nowej ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.Dla osób wykonujących osobiście prace na umowę zlecenia, w sytuacji gdy nie powstaje więź prawna, istotne znaczenie mają również przepisy zawarte w rozporządzeniu ministra finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970).
Warto podkreślić, że przepisy te są ważne nie tylko dla tego rodzaju zleceń, ale również dla pośrednictwa i agencji.
Otóż czynności wykonywane na podstawie umowy o pracę, a także renty czy emerytury, nie podlegają VAT. W takiej sytuacji nie ma więc problemu. Jeżeli jednak takie osoby, a więc np. emeryci - obok prac na umowę zlecenia, w których nie powstaje więź prawna - będą również wynajmować mieszkanie, to zwolnienie do wysokości limitu wynoszącego równowartość 10 tys. euro już nie ma zastosowania. W takiej sytuacji dana osoba wykonuje już bowiem dwie czynności podlegające VAT, a więc prace na umowę zlecenia, w których nie powstaje więź prawna, a także wynajmuje mieszkanie.
Chcesz uniknąć VAT, sporządź klauzulę
Dążąc do tego, aby wykonywane przez zleceniobiorcę usługi nie podlegały VAT, należy umowę ukształtować tak, aby ograniczała samodzielność wykonującego. Specjaliści radzą, żeby w takiej umowie zawrzeć klauzule, z których wynikać będzie m.in., że głos decydujący co do sposobu, terminu, czasu, miejsca realizacji zleconej pracy ma zlecający. Z umowy powinno również wynikać, że to zamawiający usługę ponosi ryzyko gospodarcze związane z jej realizacją. Generalnie taka umowa zlecenia czy o dzieło powinna być bardzo zbliżona do umowy o pracę. Jeżeli wymienione elementy zostaną zawarte w umowie, to spełni ona kryteria przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 nowej ustawy o podatku od towarów i usług, a wykonane na jej podstawie prace nie powinny podlegać VAT.Przepisy rozporządzenia ministra finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług rozwiązują również kilka praktycznych problemów. Rozwiązują kwestię zatrudniania na umowę zlecenia np. sprzątaczki niebędącej przedsiębiorcą. Jeżeli sprzątaczka wykonuje tylko taką umowę zlecenia i nie realizuje jakiejkolwiek innej czynności podlegającej VAT, to wtedy jest zwolniona przedmiotowo z VAT do wysokości kwoty stanowiącej równowartość 10 tys. euro. Chcę jednocześnie zwrócić uwagę, że taka osoba będzie musiała prowadzić ewidencję. Obecnie bowiem nie obowiązuje już przepis, zgodnie z którym osoby wykonujące wyłącznie czynności zwolnione z VAT były również zwolnione z prowadzenia ewidencji i składania deklaracji. Oznacza to, że takie osoby muszą prowadzić ewidencję, czyli rejestr sprzedaży, i składać tzw. zerowe deklaracje podatkowe VAT-7, czyli bez podatku.
Podstawa prawna:
- Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.).
- Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535).
- Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
- Rozporządzenie ministra finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970).
Źródło:
