Po co jest audyt?
Rozwój praktyk zarządzania sektorem publicznym wykreował ideę audytu wewnętrznego i ukształtował miejsce audytora wewnętrznego w jednostkach tego sektora. W polskiej rzeczywistości jest to zjawisko nowe, wzbudza więc uzasadnione zainteresowanie, wywołując wiele dyskusji na temat jego roli i miejsca. Niezwykle ważne jest więc prawidłowe ukształtowanie zasad wykonywania tego zawodu. Zasady te określają m.in. standardy audytu wewnętrznego.Standardy kontroli finansowej oraz standardy audytu wewnętrznego nie są przepisami prawa, lecz wskazówką ministra finansów dotyczącą zasad budowania systemów kontroli finansowej w jednostkach sektora finansów publicznych oraz zasad działania audytorów wewnętrznych. Stwierdzenie to sformułowane przez resort finansów i zamieszczone m.in. na stronie internetowej z zakładką dotyczącą audytu wewnętrznego i kontroli finansowej oddaje rangę standardów opracowanych przez Ministerstwo Finansów. Ogólny charakter standardów Ministerstwo Finansów uzasadnia tym, że sektor finansów publicznych obejmuje jednostki organizacyjne różnej wielkości i wykonujące różnorodne zadania, stąd też standardy zostały sformułowane w sposób jak najbardziej ogólny i zwięzły. Mają one bowiem służyć wszystkim. W zamyśle ministra finansów standardy są podstawą do tworzenia lub opisywania bardziej szczegółowych i precyzyjnych procedur czy zasad dobrej praktyki, które jednostki sektora finansów publicznych będą tworzyć adekwatnie do swoich potrzeb.
Czym są standardy?
Standardy są dziełem zespołu Ministerstwa Finansów odpowiedzialnego za koordynację kontroli finansowej i audytu wewnętrznego, który współpracował z głównym inspektorem audytu wewnętrznego, oraz wieloma specjalistami z innych instytucji. Departament Koordynacji Kontroli Finansowej i Audytu Wewnętrznego w Ministerstwie Finansów to jedna z najowocniej pracujących jednostek organizacyjnych w całym resorcie. Owoce pracy tego departamentu są widoczne m.in. na jego stronie internetowej. Zakładki niektórych departamentów są po prostu martwe, mimo że tak wiele nastąpiło zmian w zakresie ich pracy. Tymczasem rezultaty i wyniki pracy departamentu Koordynacji Kontroli Finansowej i Audytu. Wewnętrznego są po prostu imponujące. Zarówno kandydaci przygotowujący się do egzaminu na audytora wewnętrznego, jak i sami audytorzy są w tej szczęśliwej sytuacji, że strona internetowa tego departamentu po prostu żyje. Można tam znaleźć szereg aktualnych informacji zarówno na temat egzaminów na audytora wewnętrznego, jak i obowiązków audytorów w sektorze finansów publicznych.
Przepisy regulujące audyt wewnętrzny
Szczegółowe warunki planowania, tryb przeprowadzania oraz sposób dokumentowania audytu wewnętrznego określiło rozporządzenie ministra finansów z dnia 5 lipca 2002 r. w sprawie szczegółowego sposobu i trybu przeprowadzania audytu wewnętrznego (Dz.U. nr 111, poz. 973). Stanowi ono wykonanie delegacji zawartej w art. 35j ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 155, poz. 1014 z późn. zm.). Jak informuje resort finansów, zostało ono przygotowane z uwzględnieniem i na podstawie powszechnie uznawanych standardów międzynarodowych Standardy Profesjonalnej Praktyki Audytu Wewnętrznego opracowane przez Instytut Audytorów Wewnętrznych).Rola i zadania audytora
Audytor wewnętrzny, przeprowadzając audyt wewnętrzny:
- bada wiarygodność sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z wykonania budżetu przez następcze sprawdzenia przestrzegania zasad rachunkowości, zgodności zapisów w księgach rachunkowych z dowodami księgowymi, zgodności sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z wykonania budżetu z zapisami w księgach rachunkowych,
- dokonuje oceny adekwatności, efektywności i skuteczności systemów kontroli, zarządzania ryzykiem i kierowania jednostką sektora finansów publicznych,
- dokonuje oceny przestrzegania zasady celowości i oszczędności w dokonywaniu wydatków, uzyskiwania możliwie najlepszych efektów w ramach posiadanych środków oraz przestrzegania terminów realizacji zadań i zaciągniętych zobowiązań.
Audytor wewnętrzny w celu przygotowania planu audytu wewnętrznego dokonuje analizy obszarów ryzyka w zakresie działania jednostki sektora finansów publicznych, w której jest przeprowadzany audyt wewnętrzny, biorąc pod uwagę przede wszystkim m.in. cele i zadania jednostki, przepisy prawne dotyczące działania jednostki, wyniki wcześniej przeprowadzonego audytu lub kontroli. Audytor wewnętrzny, przygotowując plan audytu wewnętrznego, ustala kolejność poddania obszarów ryzyka audytowi wewnętrznemu, biorąc pod uwagę stopień ich ważności oraz uwzględnia czynniki organizacyjne.
W przypadku zmiany czynników, na podstawie których sporządzony został plan audytu wewnętrznego, a także w szczególnie uzasadnionych przypadkach audytor wewnętrzny, na wniosek kierownika jednostki, przeprowadza audyt wewnętrzny poza planem audytu wewnętrznego. Jeżeli przeprowadzenie audytu wewnętrznego poza planem audytu wewnętrznego stworzy zagrożenie dla realizacji tego planu, audytor wewnętrzny zawiadamia o tym na piśmie kierownika jednostki oraz (w większości przypadków) głównego inspektora audytu wewnętrznego.
W związku z zadaniami, jakie stoją przed audytorem, ma on prawo wglądu do dokumentów i innych materiałów związanych z funkcjonowaniem komórki, w której jest przeprowadzany audyt wewnętrzny, z zachowaniem przepisów o ochronie informacji niejawnych. Audytor wewnętrzny może sporządzać z dokumentów niezbędne odpisy, kopie lub wyciągi, jak również zestawienia i obliczenia, w tym zawartych na elektronicznych nośnikach informacji, w celu włączenia ich do bieżących akt audytu wewnętrznego.
Audytor wewnętrzny sporządza notatkę służbową z innych czynności podjętych w toku zadania audytowego, a także zdarzeń, które mają istotne znaczenie dla ustaleń audytu wewnętrznego. Audytor wewnętrzny sporządza sprawozdanie z przeprowadzenia audytu wewnętrznego, w którym przedstawia, w sposób jasny, rzetelny i zwięzły, ustalenia i wnioski poczynione w czasie audytu wewnętrznego.
Kto stoi na straży etyki zawodowej audytorów
Najważniejsze dla audytora są standardy profesjonalnej praktyki oraz zasady kodeksu etyki. Od audytora wewnętrznego wymagana jest przede wszystkim rzetelność. Niezwykle istotna jest też niezależność. Pozwala ona audytorom wewnętrznym na formułowanie osądów w sposób bezstronny i bez uprzedzeń. Audytor ma zatem dać rozsądną, lecz nie absolutną gwarancję, że realizacja wyznaczonych przez organizację celów przy odpowiednim i zgodnym z prawem (legalnym) prowadzeniu działalności nie będzie utrudniona przez zdarzenia, które są możliwe do przewidzenia. Powinien on ocenić poziom ryzyka wystąpienia nieprawidłowości, ocenić sprawność i adekwatność systemu kontroli wewnętrznej.Audytor szacuje ryzyka w instytucji w celu zidentyfikowania słabości systemu gospodarki finansowej, systemu kontroli, systemu zarządzania organizacją. Nie wydaje on jednak wyroków, lecz obnaża słabości, identyfikuje problemy i sugeruje ich rozwiązanie, biorąc pod uwagę występujące w systemie błędy. Audytor wewnętrzny wnosi do jednostki wartość dodaną.
Podobieństwa i różnice w audycie wewnętrznym i zewnętrznym
Warto zwrócić uwagę na podobieństwa i różnice między audytem wewnętrznym i zewnętrznym oraz między rolą audytora wewnętrznego i biegłego rewidenta. Podstawowe wymogi stawiane audytorom wewnętrznym, to: posiadanie obywatelstwa polskiego, posiadanie pełnej zdolności do czynności prawnych oraz korzystanie z pełni praw publicznych, niekaralność za przestępstwo popełnione z winy umyślnej, posiadanie wyższego wykształcenia oraz zdanie odpowiedniego egzaminu. Audytor wewnętrzny podlega bezpośrednio kierownikowi jednostki, który ma zapewnić organizacyjną odrębność wykonywania przez niego zadań określonych w ustawie. W przypadku urzędów, do których stosowane są przepisy ustawy o służbie cywilnej audytorzy wewnętrzni podlegają dyrektorowi generalnemu. W pozostałych jednostkach sektora finansów publicznych audytor podlega kierownikowi jednostki. Audytor wewnętrzny nie może wykonywać czynności nie związanych z przeprowadzaniem audytu, w szczególności nie może uczestniczyć w pracach koncepcyjnych dotyczących tworzenia nowych procedur i systemów oraz w czynnościach mających na celu ich wdrożenie. Wymagania te wynikają z konieczności zapewnienia obiektywizmu audytora wewnętrznego. Warunek zapewnienia organizacyjnej odrębności wykonywania zadań nie będzie wypełniony w przypadku usytuowania audytora w ramach komórki spełniającej zadania inne niż audyt wewnętrzny.Każde działanie lub zaniechanie ingerujące w rzetelność i obiektywizm audytorów wewnętrznych stanowi naruszenie ustawy. Ważne jest zatem takie zorganizowanie i umieszczenie komórki audytu w jednostce przez kierownika tej jednostki, które zapewni bezwzględną niezależność i oddzielenie funkcji audytu od pozostałych komórek w strukturze jednostki. Resort finansów stawia na profesjonalizm audytorów wewnętrznych. Powinien on być zapewniony poprzez odpowiedni system kwalifikacyjny. Niezależnie od tego, kierownicy jednostek, w których zatrudnieni będą audytorzy, powinni dbać o ich zawodowy rozwój, umożliwiając im udział w szkoleniach, seminariach i stażach.
Audytor wewnętrzny zatrudniony jest w danej jednostce na umowę o pracę na czas nieokreślony. Umowa ta, co wymaga podkreślenia, podlega szczególnej ochronie. Audytorom wewnętrznym zatrudnionym w jednostkach administracji rządowej przysługuje szczególna ochrona stosunku pracy polegająca na konieczności uzyskania zgody GIAW - głównego inspektora audytu wewnętrznego - na jego rozwiązanie. Natomiast audyt zewnętrzny dokonywany jest na podstawie umowy cywilnoprawnej. Biegły rewident nie jest pracownikiem danej jednostki. Wykonuje swoje zadania w danej jednostce przez określony czas.
Jak powinien działać audytor?
Pytanie 1:Jestem audytorem wewnętrznym dopiero od kwietnia. Nie mam jeszcze praktyki audytorskiej. Na co powinienem zwracać szczególną uwagę podczas przeprowadzania audytu wewnętrznego?
Audytor, przeprowadzając audyt wewnętrzny, powinien m.in. oceniać przestrzeganie zasady celowości i oszczędności w dokonywaniu wydatków przez podmioty dysponujące publicznymi pieniędzmi. Audyt wewnętrzny nie ogranicza się wyłącznie do obszaru finansowego, daje możliwość spojrzenia na całość organizacji w celu poszukiwania i eliminowania słabych jej stron. Działanie to służy wspomaganiu kierownictwa całego sektora publicznego. Różni się także co do zasady przedmiot kontroli audytora wewnętrznego i biegłego rewidenta.
Audytor ma kontrolować całość działalności firmy, zarówno za okres miniony, jak i obecny, natomiast biegły kontroluje roczne sprawozdania finansowe jednostki za okres miniony. Chociaż należy przyznać, że zgodnie z polskimi normami profesjonalnymi biegły coraz częściej wypowiada się także na temat: systemu kontroli wewnętrznej, jakości informacji menedżerskiej, możliwości kontynuacji działania itp. Różnią się także efekty pracy obu audytorów - audytor wewnętrzny sporządza raport pokontrolny i zalecenia, audytor zewnętrzny natomiast opinię i raport biegłego. Odmienny jest również krąg odbiorców tych dokumentów. W przypadku audytu zewnętrznego są to zarządy, właściciele jednostek, kredytodawcy i inwestorzy. Pamiętać należy także o służbach fiskalnych. Opinia i raport z badania muszą być dostarczone do urzędu skarbowego.
Cele audytu wewnętrznego
W myśl standardów, celami audytu wewnętrznego są:- identyfikacja i analiza ryzyka związanego z działalnością jednostki, a w szczególności ocena efektywności zarządzania ryzykiem oraz ocena systemu kontroli wewnętrznej,
- wyrażanie opinii na temat skuteczności mechanizmów kontrolnych w badanym systemie,
- dostarczanie kierownikowi jednostki, w oparciu o ocenę systemu kontroli wewnętrznej, racjonalnego zapewnienia, że jednostka działa prawidłowo,
- składanie sprawozdań z poczynionych ustaleń, oraz tam gdzie jest to właściwe, przedstawianie uwag i wniosków dotyczących poprawy skuteczności działania jednostki w danym obszarze.
Możliwe są także sytuacje, w których wystąpi konieczność przeprowadzenia w jednostce zarówno audytu wewnętrznego, jak i zewnętrznego. Konieczna jest wówczas współpraca obu audytorów. Wykonanie procedur audytorskich ułatwia biegłemu rewidentowi efektywny system kontroli wewnętrznej. Międzynarodowe standardy audytorskie zakładają, że audytorzy wewnętrzni i zewnętrzni powinni koordynować i wzajemnie uzupełniać swoje działania. Zgodnie z przyjętą za granicą praktyką audytorzy wspólnie raportują rezultaty swojej pracy do Komitetu Audytu (komórki niezależnej od zarządu). Przedstawione tu przykładowe relacje między audytorem wewnętrznym a biegłym rewidentem nie wyczerpują oczywiście wszystkich, mogących pojawić się w tym zakresie, kwestii.
Audytor wewnętrzny (kierownik komórki audytu wewnętrznego) podlega bezpośrednio kierownikowi danej jednostki oraz wspomaga ją w realizacji celów i funkcji wyznaczonych przez przepisy prawa, regulacje wewnętrzne, a także inne dokumenty. Audytor wewnętrzny (kierownik komórki audytu wewnętrznego) odpowiada wobec kierownika jednostki za realizację zadań związanych z audytem wewnętrznym. Jednocześnie audytorzy wewnętrzni muszą zachowywać swoją niezależność i postępować zgodnie z ustalonymi standardami audytu wewnętrznego i normami etyki zawodowej.
Zasadą obowiązującą w audycie wewnętrznym jest przeprowadzanie zadań audytowych w sposób kompleksowy i konstruktywny. Zawsze, kiedy jest to możliwe, trzeba występować o pomoc ze strony personelu komórki audytowanej przy planowaniu i wykonywaniu danego zadania, słuchać ich opinii i wskazówek. Niezależnie od tego audytorzy wewnętrzni muszą mieć zagwarantowany, z uwzględnieniem przepisów o ochronie informacji niejawnych, nieograniczony dostęp do wszelkich dokumentów.
Podstawa prawna:
- Rozporządzenie ministra finansów z dnia 5 lipca 2002 r. w sprawie szczegółowego sposobu i trybu przeprowadzania audytu wewnętrznego (Dz.U. nr 111, poz. 973);
- Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 155, poz. 1014 z późn. zm.).
