Skarga kasacyjna pojawiła się wraz z wprowadzeniem dwustopniowego sądownictwa administracyjnego, czyli 1 stycznia 2004 r. Minął właśnie rok od tej daty i część podatników ma już doświadczenia w korzystaniu z nowej procedury. Niestety, wiele wskazuje na to, że potencjał drzemiący w skargach kasacyjnych był częstokroć marnotrawiony poprzez nieumiejętne formułowanie ich treści, przede wszystkim w zakresie tzw. podstaw kasacyjnych.
Pomimo tego, że skargę kasacyjną w sprawach podatkowych ma prawo sporządzić jedynie profesjonalista, czyli doradca podatkowy (ewentualnie adwokat lub radca prawny), to poniższe uwagi skierowane są nie tylko do fachowych pełnomocników, lecz również do ich klientów - w myśl zasady: "ufaj i kontroluj".
Bez fachowca się nie obejdzie
Skarga kasacyjna to środek zaskarżenia, który przysługuje od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny (WSA) wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie, wnosi się ją w terminie 30 dni od dnia doręczenia stronie odpisu orzeczenia z uzasadnieniem. Organem rozpatrującym skargę jest, co prawda, Naczelny Sąd Administracyjny (NSA), ale składa się ją za pośrednictwem sądu, który wydał zaskarżone rozstrzygnięcie.
Skarga kasacyjna objęta jest tzw. "przymusem adwokackim". To znaczy, że powinna być sporządzona lub co najmniej podpisana przez doradcę podatkowego, adwokata lub radcę prawnego. Jeżeli skargę kasacyjną sporządzi sam skarżący zostanie ona odrzucona jako niedopuszczalna. Podatnik chcąc nie chcąc, musi więc udać się do profesjonalisty. Choć "przymus adwokacki" ma na celu zapewnienie wysokiej jakości merytorycznej składanych środków zaskarżenia, to w krótkiej praktyce funkcjonowania skarg kasacyjnych obnażył raczej niedostatki zawodowego przygotowania pełnomocników. Braki w opracowywaniu omawianych pism tym trudniej usprawiedliwić, że skarga kasacyjna została ukształtowana na wzór kasacji w postępowaniu cywilnym, a bogate i powszechnie dostępne orzecznictwo Sądu Najwyższego w tej materii mogło być doskonałym materiałem, pozwalającym uniknąć kosztownych błędów.
Należy dodać, że ustawa nakazuje profesjonaliście jedynie sporządzenie skargi, a więc na tej czynności jego udział w postępowaniu kasacyjnym może się zakończyć.
Grunt to dobra podstawa
W odróżnieniu od skargi składanej do WSA skarga kasacyjna jest znacznie bardziej sformalizowana. Rygory, jakie ustawodawca narzucił skarżącym, mają sprawić, że do NSA trafiać będą jedynie poważne naruszenia prawa, a sam środek zaskarżenia będzie tak przygotowany, że umożliwi szybkie rozstrzygnięcie sprawy.
Przy formułowaniu skargi na plan pierwszy wysuwają się tzw. podstawy kasacyjne, czyli błędy występujące w zaskarżanym orzeczeniu lub popełnione w toku postępowania poprzedzającego jego wydanie. Skargę kasacyjną można oprzeć jedynie na dwóch podstawach:
- naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub
- naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W sprawach podatkowych pod pojęciem "prawo materialne" rozumie się przede wszystkim normy wyznaczające obowiązki podatkowe, choć możliwe jest także naruszenie innych przepisów powiązanych w danej sprawie z normami podatkowymi, np. Kodeksu cywilnego czy Kodeksu spółek handlowych.
Błędna wykładnia prawa polega na mylnym rozumieniu treści przepisu lub pojęcia występującego w jego treści, natomiast niewłaściwe zastosowanie oznacza błąd w podciągnięciu konkretnego stanu faktycznego pod abstrakcyjny stan faktyczny opisany w normie prawnej.
Z kolei naruszenie przepisów postępowania to uchybienie przez sąd I instancji normom proceduralnym. Aby uchybienie to zostało uznane za podstawę kasacyjną, powinno być poważne.
Przykład
Przed WSA toczyła się sprawa ze skargi na decyzję wymiarową w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatnik kwestionował legalność przyjętej przez organy podatkowe wyceny zakupionej przez niego nieruchomości. W toku postępowania podatnik wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów, który w jego ocenie jest niezbędny do dokładnego zbadania sprawy. Sąd oddalił jednak wniosek i orzekł w przedmiocie skargi. Podatnik niezadowolony z wyroku wniósł skargę kasacyjną do NSA, podając - jako jedną z podstaw - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 106 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w sposób który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołany przez skarżącego przepis stanowi, że sąd może na wniosek strony przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Błędy popełnione przez WSA powinny być wymienione w sposób szczegółowy i pełny. Bezwzględnie wymagane jest przy tym wskazanie konkretnych przepisów, które skarżący uważa za naruszone. Osobnym i równie niezbędnym elementem skargi kasacyjnej jest uzasadnienie przytoczonych podstaw kasacyjnych, czyli dokładne wyjaśnienie jakie działania lub zaniechania sądu wypełniają znamiona uchybień i dlaczego.
Oprócz tego skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom właściwym dla pisma procesowego, a także zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia (ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części) oraz wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu tego żądania.
Skutki błędów
Staranność w przygotowaniu omawianego środka zaskarżenia, zwłaszcza w zakresie przedstawienia i uzasadnienia podstaw kasacyjnych, ma fundamentalne znaczenie, bowiem NSA rozpoznaje sprawę w zasadzie tylko w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu brane są pod rozwagę jedynie te okoliczności, które wpływają na nieważność postępowania (np.: niedopuszczalność drogi sądowej, pozbawienie strony możliwości obrony swoich praw czy niewłaściwość instancyjna WSA).
Przykład
Jan Kowalski jest adresatem decyzji wymiarowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy podatkowe uznały, że podatnik otrzymał tzw. "nieodpłatne świadczenie" w postaci możliwości bezczynszowego użytkowania lokalu na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Kowalski w skardze do WSA zakwestionował dokonaną przez organy skarbowe wycenę wartości pieniężnej tego świadczenia. WSA skargę oddalił, nie dopatrując się złamania prawa. Podatnik postanowił zatem złożyć skargę kasacyjną do NSA.
Jako podstawę kasacyjną podał naruszenie przez WSA przepisów proceduralnych. NSA, badając zasadność skargi, nie dopatrzył się jednak takiego naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby istotnie wpłynąć na wynik sprawy. Zauważył natomiast, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały właściwie zastosowane przepisy prawa materialnego. Zarówno organy podatkowe, jak i WSA przeoczyły mianowicie fakt, że świadczeniodawcą był szwagier Kowalskiego, a więc osoba której świadczenie, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało powstania przychodu podatkowego. W związku z tym, że skarżący nie przytoczył powyższego przepisu jako podstawy kasacyjnej, NSA nie mógł uwzględnić tego naruszenia prawa i skarga kasacyjna Kowalskiego została oddalona.
Po upływie terminu do złożenia środka zaskarżenia strona nie może skutecznie uzupełniać skargi poprzez przytoczenie nowych podstaw kasacyjnych. Dopuszczalna jest jedynie zmiana lub uzupełnienie w zakresie uzasadnienia podstaw.
Podstawa prawna: art. 173-178, art. 183 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.).
Gazeta Podatkowa Nr 105 z dnia 2005-01-10
