Kiedy korygujemy deklaracje VAT?

W sytuacji gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach określonych w przepisach o VAT, może to uczynić przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej. Korektę tę sporządza się za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia. Jednak może tego dokonać nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym ono wystąpiło.

Prawo podatnika do skorygowania deklaracji związane jest ściśle z prawem do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi zasadniczo wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Termin dokonania korekty podatku naliczonego uzależniony został od terminów określających prawo do odliczania VAT. Zgodnie z podstawową zasadą prawo to występuje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, albo dokument celny bądź w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy. Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia w terminach określonych przepisami ustawy o VAT, może to uczynić poprzez sporządzenie korekty deklaracji za okres, w którym przysługiwało mu prawo do odliczenia. Stanowi o tym art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.).

Jak liczyć termin?

Ustawodawca w powołanym przepisie określił, że korekta ta może być dokonana nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do odliczenia. Oznacza to, że termin przedawnienia do dokonania korekty zaczyna biec od początku roku, w którym przypada termin odliczenia, czyli zasadniczo jeszcze zanim podatnik nabył do niego prawo. Natomiast zakończenie tego terminu należy określić na podstawie art. 12 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z nim terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu. Natomiast gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień. Przykładowo jeżeli podatnik nie ujął faktury z listopada 2007 r. w deklaracji za ten miesiąc ani za następny, może to uczynić poprzez złożenie korekty deklaracji za listopad 2007 r. Korektę tę powinien złożyć zasadniczo nie później niż do końca 2011 r. Przy czym podatnik, który zamierza skorygować deklarację, powinien pamiętać, że do korygującej deklaracji musi dołączyć pisemne uzasadnienie przyczyn korekty.

Kiedy nie można skorygować deklaracji VAT?

Sporządzając korektę deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy podatnik powinien wziąć pod uwagę nie tylko przepisy o VAT, ale także dotyczące zasad dokonywania korekt, określone w Ordynacji podatkowej. Ustawodawca w art. 86 ust. 15 ustawy o VAT określił bowiem, że do prawa do dokonania korekty deklaracji VAT stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej prowadzonej przez urząd skarbowy - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Jeśli mimo to korekta deklaracji zostanie złożona, i tak nie wywoła skutków prawnych. Również w przypadku przeprowadzenia kontroli skarbowej prowadzonej przez urząd kontroli skarbowej, na czas trwania prowadzonego postępowania kontrolnego - w zakresie objętym tym postępowaniem - uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu. Wynika to z art. 14c ust. 1 i 4 ustawy o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. nr 8, poz. 65 ze zm.). Jednak prawo do korekty przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej oraz po zakończeniu postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Przy czym, jak wynika z art. 81b § 3 Ordynacji podatkowej, powyższego uprawnienia do skorygowania deklaracji, nie stosuje się w zakresie podatku VAT. Zapis ten został złagodzony pismem Ministerstwa Finansów z dnia 8 sierpnia 2005 r., nr SP1/618/8012-110-2024/05/EB, w którym resort uznał, że nie można przyjąć, iż korekta deklaracji VAT po zakończeniu kontroli zawsze jest bezskuteczna. Podatnicy mogą złożyć prawnie skuteczną korektę deklaracji VAT, jeśli zakończona kontrola nie wykazała nieprawidłowości.

Powyższe wątpliwości nie dotyczą podatników dokonujących korekty deklaracji po przeprowadzaniu kontroli skarbowej. Bowiem, jak wynika z art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, kontrolowany może skorygować, w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym, deklarację podatkową. Ma na to 14 dni od dnia doręczenia protokołu kontroli. Przy czym należy pamiętać, aby w pisemnym uzasadnieniu przyczyn korekty wskazać, że jest ona związana z postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej. Należy także zawiadomić organ kontroli skarbowej o złożeniu tej korekty nie później niż w terminie 3 dni.

W ustawie o kontroli skarbowej nie odnajdziemy przepisu, który ograniczałby tak jak art. 81b § 3 Ordynacji podatkowej możliwość złożenia korekty w zakresie VAT. Podatnik po otrzymaniu protokołu może skorzystać z możliwości skorygowania deklaracji także wtedy, gdy chce poprawić błędy w deklaracjach VAT, nawet gdy kontrola skarbowa wykazała nieprawidłowości. Powyższe potwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 13 lutego 2007 r., nr AP13-8012/62/PZ/07/274. Resort stwierdził, że przepisy Ordynacji podatkowej nie ograniczają prawa do korekty deklaracji VAT po zakończeniu kontroli skarbowej, chociażby kontrola ta wykazała nieprawidłowości.

Zmiana kwoty do przeniesienia na zwrot bezpośredni

Wątpliwości w zakresie korygowania deklaracji budzi problem zasadności korekty, w przypadku gdy nie zmieniły się zarówno poszczególne kwoty podatku należnego, ani podatku naliczonego, a podatnik w wyniku korekty jedynie zmienił sposób zadysponowania powstałą kwotą nadwyżki VAT.

Tego rodzaju zagadnienie było przedmiotem rozstrzygnięcia przez NSA w wyroku z dnia 22 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 111/06. Sąd przyznał rację podatnikowi, który zmienił sposób rozporządzenia nadwyżką podatku naliczonego nad należnym i zamiast kwoty do przeniesienia na następny miesiąc, wykazał tę kwotę do zwrotu na rachunek bankowy. Zdaniem Sądu sposób rozporządzenia tą nadwyżką to jedynie forma, która - o ile nie ma wpływu na wysokość zwrotu - jest dopuszczalna w świetle obowiązujących przepisów. Tego rodzaju kwestia, jak podkreślił Sąd, nie wymaga uregulowania żadnym szczególnym przepisem.

Źródło: