Zmiany do VI Dyrektywy

W dniu 13 sierpnia 2006 r. weszła w życie dyrektywa 2006/69/WE, która wprowadziła zmiany do VI Dyrektywy (77/388/EEC) regulującej zasady funkcjonowania podatku od wartości dodanej (VAT) we wszystkich krajach Wspólnoty. Zakres tych zmian nie jest obszerny, niemniej jednak znalazły się w niej przepisy, które mogą mieć niezmiernie istotne znaczenie dla polskich podatników. Z tego względu warto przyjrzeć się tej dyrektywie i określić jej wpływ na dotychczasowe i przyszłe rozliczenia z tytułu podatku VAT.

1. Historia i przyczyny nowelizacji

2. Grupy podatkowe i zbycie przedsiębiorstwa

3. Transakcje między podmiotami powiązanymi

4. Przesłanki stosowania nowych przepisów

5. Charakter powiązań

6. Charakter transakcji

7. Wartość rynkowa

8. Złoto inwestycyjne

9. Korekta podatku naliczonego przy nabyciu usług

10. Samoobliczenie podatku

11. Wejście w życie Dyrektywy

12. Polskie wątpliwości

13. Podsumowanie

Ustawa z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług* (dalej: ustawa o VAT), podobnie jak przepisy obowiązujące przed przystąpieniem Polski do Wspólnoty, zawiera uprawnienie dla władz skarbowych do określania obrotu w wysokości innej niż przyjęta przez strony transakcji. Ustawa o VAT w art. 32 wymienia trzy przypadki, w których to uprawnienie może być realizowane (m.in. transakcje między podmiotami powiązanymi), przy czym w każdym z nich istotne jest, aby przypadki te miały wpływ na cenę ustaloną pomiędzy podmiotami. Przede wszystkim należy stwierdzić, że w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do momentu wejścia w życie dyrektywy 2006/69/WE przepis ten był niezgodny z prawem wspólnotowym. W świetle art. 11 VI Dyrektywy podstawą opodatkowania dostawy towarów i świadczenia usług może być tylko i wyłącznie kwota otrzymanego wynagrodzenia. Wprowadzanie jakichkolwiek odstępstw mogło być dokonywane jedynie na podstawie art. 27 VI Dyrektywy, czyli po spełnieniu określonej procedury przewidzianej w tym przepisie. Polska nie wystąpiła do Komisji z prośbą o wyrażenie zgody na stosowanie takiego odstępstwa. Jeżeli zatem jakikolwiek urząd skarbowy zakwestionował podatnikowi wysokość podatku należnego, wskazując, że przyjęta przez podatnika podstawa opodatkowania odbiega od wartości rynkowej, istnieją poważne argumenty wzruszenia takiej decyzji w oparciu o przepisy VI Dyrektywy i orzecznictwo ETS.

Pozycja podatnika w tym zakresie uległa nieco zmianie po wejściu w życie omawianej w niniejszym artykule Dyrektywy 2006/69/WE. Polskie przepisy w zakresie przewidzianym w tej Dyrektywie stały się legalne, a władze skarbowe teoretycznie mogą pomijać ustalenia dokonane pomiędzy stronami. "Teoretycznie", gdyż można się zastanawiać, czy odwołanie w polskiej ustawie do "przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia" dobrze odzwierciedla definicję wartości rynkowej zawartej w art. 11(A)(7) VI Dyrektywy, i co należy zrobić w przypadku braku porównywalnych transakcji. Dyrektywa odwołuje się do ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, podczas gdy polskie przepisy milczą w tym zakresie. Należałoby zatem przyjąć, że w takiej sytuacji, zgodnie z wykształconą praktyką, urząd skarbowy nie może powoływać się na przepisy Dyrektywy, gdy polskie przepisy zostały wprowadzone w sposób nieprawidłowy. Należy bowiem pamiętać, że definicja wartości rynkowej nie jest przepisem opcjonalnym i że każde państwo członkowskie powinno wprowadzić do krajowych przepisów tę definicję w zaproponowanym brzmieniu. Ponadto z art. 11 VI Dyrektywy wynika, że lista przypadków, w których podstawą opodatkowania może być wartość rynkowa, jest zamknięta i zdecydowanie krótsza niż ta wynikająca z polskich przepisów. Na podstawie art. 32 ustawy o VAT możliwość szacowania obrotu dotyczy także transakcji opodatkowanych między podatnikami, którym przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT. W tym zakresie polskie przepisy z całą pewnością są niezgodne ze znowelizowaną VI Dyrektywą.

Druga zmiana, która wymaga skomentowania, dotyczy 5-letniej korekty podatku naliczonego przy nabyciu usług zaliczanych przez podatnika do wartości niematerialnych i prawnych. Przepisy VI Dyrektywy zostały zmienione w ten sposób, że umożliwiają państwom członkowskim przyjęcie rozwiązań zrównujących zasady rozliczania podatku naliczonego przy nabyciu usług o cechach porównywalnych ze środkami trwałymi z zasadami dotyczącymi właśnie środków trwałych. Ponownie, jak w przypadku transakcji między podmiotami powiązanymi, obowiązek korekty podatku naliczonego przy nabyciu usług stanowiących wartości niematerialne i prawne istniał jeszcze przed dokonaniem odpowiednich zmian w VI Dyrektywie. Polska wprowadziła bowiem to rozwiązanie wraz z przystąpieniem do Wspólnoty. Zgodnie z przedstawioną powyżej argumentacją w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do daty wejścia w życie Dyrektywy 2006/69/WE przepisy te należy uznać za niezgodne z VI Dyrektywą. Zmiana wprowadzona do artykułu 20 czyni polskie przepisy legalnymi, ale dopiero w tym momencie. W konsekwencji wszelkie korekty podatku naliczonego (oczywiście jeżeli były niekorzystne dla podatnika) przy nabyciu usług, które na podstawie przepisów dotyczących podatków dochodowych zaliczane są przez podatnika do wartości niematerialnych i prawnych, np. licencje, know-how, autorskie prawa majątkowe, były nieuzasadnione.

POPRZEDNIA: Wejście w życie Dyrektywy

NASTĘPNA: Podsumowanie